Der qualifizierte Rangrücktritt - Neues zur Passivierung

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Urteil des Bundesfinanzhof vom 30.11.2011, Az. I R 100/10

In seinem Urteil vom 30.11.2011 hat der Bundesfinanzhof zur Frage der Passivierungspflicht von
Verbindlichkeiten Stellung genommen, Az. I R 100/10.

Der Bundesfinanzhof kommt im Urteil zu dem Ergebnis, dass eine Verbindlichkeit, die nur aus künftigen Gewinnen oder
einem etwaigen Liquidationsüberschuss erfüllt werden muss, mangels gegenwärtiger wirtschaftlicher Belastung nicht ausgewiesen werden kann.

Sandro Dittmann
seit 2009 bei
123recht.de
Rechtsanwalt
Fachanwalt für Handels- und Gesellschaftsrecht, Fachanwalt für Steuerrecht
Schlesischer Platz 2
01097 Dresden
Tel: 0351 / 811 60 438
Web: http://www.unternehmerrecht.info
E-Mail:
Wirtschaftsrecht, Insolvenzrecht

Im zu entscheidenden Sachverhalt hat die klagende GmbH mit dem Gesellschafter einen Darlehens- und Rangrücktrittsvertrag abgeschlossen. In den Verträgen war vereinbart, dass für den Fall einer Überschuldung der Klägerin die Forderungen in Höhe des
Überschuldungsbetrags im Rang hinter die Forderungen der übrigen Gläubiger zurücktreten – sog. qualifizierter Rangrücktritt. Dabei sollte die Befriedigung der Forderungen ausschließlich aus künftigen, bestehende Verlustvorträge übersteigenden Jahresüberschüssen oder aus einem etwaigen Liquidationsüberschuss erfolgen. Ein Hinweis auf die Möglichkeit der Tilgung
aus sonstigem freien Vermögen fehlte.

Das zuständige Finanzamt hat im Rahmen einer Betriebsprüfung die Passivierung der Verbindlichkeit nicht anerkannt und diese gewinnwirksam aufgelöst.

In seiner Entscheidung hat der Bundesfinanzhof die Auffassung des Finanzamtes bestätigt.

Der Wortlaut des § 5 Abs. 2a EStG 1997 und die vorangegangene Rechtsprechung lassen nur den Schluss zu, dass die Klägerin durch die Darlehensverbindlichkeiten - unabhängig von deren rechtlicher Existenz - wirtschaftlich nicht belastet ist.

Aufgrund der am Bilanzstichtag bestehenden Überschuldung war kein Gewinn zur Tilgung der Darlehensverbindlichkeit vorhanden. Zwar ist mit der Rückzahlung aus dem Liquidationsüberschuss das gegenwärtige Vermögen betroffen – allerdings ist dem
Grundsatz der Unternehmensfortführung („going concern") Rechnung zu tragen. Damit ist von ausreichenden Rücklagen zur vollen Verlustdeckung auszugehen. Dies führt dazu, dass der Liquidationsfall noch nicht berücksichtigt werden muss.

Die vertragliche Abrede entspricht damit einem Erlass gegen Besserungsschein oder einem qualifizierten Rangrücktritt, nach dem Verbindlichkeiten nur aus künftigen Gewinnen oder aus einem Liquidationsüberschuss zu befriedigen sind.

Praxishinweis

Eine Rangrücktrittsvereinbarung kann in einer bestehenden Unternehmenskrise die insolvenzrechtliche Überschuldung verhindern und damit die Unternehmensfortführung gewährleisten. Dabei muss jedoch im Rahmen der Gestaltung sichergestellt werden, dass ein steuerbilanzieller Ausweis der Verbindlichkeit, um die Anwendung des § 5 Abs. 2a EStG zu vermeiden. Wird dies nicht beachtet, kann die erfolgswirksame Auflösung der Verbindlichkeit die Sanierung gefährden.

In der Praxis wurde nach der Änderung der Insolvenzordnung durch das Finanzmarktstabilisierungsgesetz und das MoMiG
sowie die BFH-Rechtsprechung (BFH v. 10.11.2005, IV R 13/04) in den Rangrücktrittsvereinbarungen der Passus "Befriedigung aus sonstigem freien Vermögen" als nicht notwendig angesehen.

Dem hat der Bundesfinanzhof in seiner Entscheidung klar widersprochen.

In Übereinstimmung mit der Finanzverwaltung (BMF v. 08.09.2006, IV B 2 - S 2133 - 10/06) werden entsprechende Vereinbarungen aufgrund der Abhängigkeit zwischen Gewinn und Verbindlichkeit als qualifizierter Rangrücktritt angesehen. Auf diesen wird folgerichtig § 5 Abs. 2a EStG angewendet, so dass die Verbindlichkeit steuerbilanziell nicht zu passivieren ist.

Unternehmen sollten daher bestehende Finanzierungsverträge von Experten prüfen lassen und notwendige Änderungen vornehmen. Anderenfalls kann die Auflösung eventuell bestehende Sanierungschancen torpedieren.

Neue Verträge sollten sehr sorgfältig formuliert werden.

Sofern eine Änderung der Verträge nicht mehr möglich ist, bleibt nur noch, auf Grundlage der unsicheren Voraussetzungen
des Sanierungserlasses (BMF v. 27.03.2003, IV A 6 – S 2140 – 8/03) die Begünstigung des Sanierungsgewinns zu beantragen.

Rechtsanwalt Sandro Dittmann
Insolvenzverwalter
Fachanwalt für Steuerrecht
Fachanwalt für Handels- und
Gesellschaftsrecht

Dittmann Rechtsanwälte - Kanzlei für Wirtschaftsrecht, Insolvenzrecht und Steuerrecht
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Mehr Informationen: www.UNTERNEHMERRECHT.info
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